Перечень учебников
Учебники онлайн
§ 2. Теория и практика налогообложения
В системе финансовых отношений в государстве немаловажную роль, с точки зрения пополнения доходной части бюджетов различных уровней и возможности воздействия на национальную экономику в целом и на отдельные ее сферы, играют налоги. Налоги - обязательные платежи, взимаемые государством с юридических и физических лиц на основе специального налогового законодательства. Налоги выражают обязанность юридических и физических лиц участвовать в формировании финансовых ресурсов государства. Являясь инструментом перераспределения, налоги призваны также «гасить» возникающие сбои в системе распределения и стимулировать или сдерживать деятельность тех или иных экономических субъектов.
В соответствии с этим налоги выполняют следующие функции: регулирующую, стимулирующую, распределительную и фискальную.
Налоговая система базируется на соответствующем законодательстве, которое устанавливает конкретные методы построения и взимания налогов, т.е. определяет конкретные элементы налогов. К элементам налогов относятся:
- субъект налога - лицо, которое по закону обязано платить налог;
- носитель налога - лицо, которое фактически уплачивает налог;
- объект налога - доход или имущество, с которого начисляется налог (заработная плата, недвижимое имущество и т.д.);
- ставка налога - величина налоговых начислений на единицу объекта налога (денежная единица доходов, единица земельной площади, единица измерения товара и т.п.).
Различают твердые ставки (устанавливаются в абсолютной сумме на единицу отложения, независимо от размеров дохода, например, на тонну нефти), пропорциональные (действуют в одинаковом процентном отношении к объекту налога без учета дифференциации его величины), прогрессивные (предполагают возрастание ставки по мере роста дохода), регрессивные (предполагают снижение величины ставки по мере роста дохода). При прогрессивной шкале налогообложения налогоплательщик платит не только большую абсолютную сумму дохода, но и большую его долю. Прогрессивные налоги - это те налоги, которые сильнее всего «давят» на лиц с большими доходами. Регрессивный налог может и не приводить к росту абсолютной суммы поступлений в бюджет при увеличении доходов налогоплательщиков.
В практике налогообложения используются различные виды налогов.
1. По способу платежа различают прямые и косвенные налоги.
Прямые налоги платятся субъектами налога непосредственно и прямо пропорциональны платежеспособности. Это подоходный налог с юридических и физических лиц, налог на операции с ценными бумагами, налог на землю и др.
При косвенном налогообложении субъект налога и его носитель обычно не совпадают. Косвенные налоги взимаются через надбавку к цене и являются налогами на потребителей. Так, например, акцизы на табачные и алкогольные товары уплачиваются производителем, который включает их в цену реализации. Соответственно, покупатель этих товаров и становится фактическим плательщиком налога. К косвенным налогам относятся: налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины, монопольный налог.
2. Налоги по их использованию подразделяются на общие и специальные (целевые). Общие налоги поступают в бюджет государства для финансирования общегосударственных мероприятий. Специальные налоги имеют строго определенное назначение, например налоги на реализацию горюче-смазочных материалов поступают в дорожные фонды и предназначены для строительства, реконструкции и текущего ремонта дорог.
3. В зависимости от того, в распоряжение какого органа поступает налог, различают федеральные налоги, региональные налоги субъектов Федерации и местные налоги.
Федеральные налоги устанавливаются законодательными актами, принимаемыми Федеральным собранием. К ним относится налог на прибыль предприятий и организаций, налог на добавленную стоимость, подоходный налог с физических лиц, налог на операции с ценными бумагами, таможенные пошлины и др.
К региональным налогам относится налог на имущество предприятий, налог на добычу природных ресурсов.
К местным налогам относится налог на недвижимое имущество граждан, налог на транспортные средства, регистрационный сбор с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, другие сборы.
Принципы и концепции налогообложения
Сколько веков существует государство, столько же веков существуют налоги и столько же государство ищет принципы и способы оптимального налогообложения, т.е. как организовать сбор налогов таким образом, чтобы налогоплательщики платили налоги, а казна получала все больше доходов. Шотландский экономист и философ А. Смит сформулировал четыре основополагающих (ставших классическими) принципа налогообложения, желательных в любой экономической системе.
1. Подданные государства должны участвовать в содержании правительства соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства. Соблюдение этого принципа или, наоборот, пренебрежение им приводит к равенству (справедливости) или неравенству в налогообложении.
2. Налог, который обязан уплатить отдельный субъект налога, должен быть точно определен (срок уплаты, способ платежа, сумма платежа).
3. Каждый налог должен взиматься в то время и тем способом, когда и как плательщику удобнее всего оплатить его.
4. Каждый налог должен быть задуман и разработан таким образом, чтобы он брал и удерживал из кармана народа возможно меньше сверх того, что он приносит казначейству государства (в противном случае, сбор налога потребует такой большой армии чиновников, что заработная плата их может поглотить значительную долю того, что приносит налог).
Кроме того, схема уплаты налога должна быть доступна для восприятия налогоплательщика, а объект налога должен иметь защиту от двойного, тройного обложения.
На основе этих принципов к настоящему времени сложились следующие концепции налогообложения.
1. Субъекты налога должны уплачивать налоги пропорционально тем выгодам, которые они получают от государства, т.е. те, кто получил большую выгоду, платят налоги, необходимые для финансирования создания этой выгоды. Например, кто желает пользоваться хорошими дорогами, тот должен оплачивать затраты на поддержание и ремонт этих дорог.
Однако всеобщее применение этой концепции связано с определенными трудностями: практически невозможно точно определить, какую личную выгоду и в каком размере получает каждый налогоплательщик от расходов государства на национальную оборону, бесплатное здравоохранение, просвещение и т.п. Кроме того, следуя этой концепции, необходимо было бы облагать налогом малоимущих, безработных для финансирования выплаты им же пособий, что само по себе лишено смысла.
2. Согласно другой концепции, юридические и физические лица должны уплачивать налоги в прямой зависимости от размера полученного дохода. Данная концепция отличается большей рациональностью и справедливостью, поскольку, естественно, существует разница между налогом, который взимается с предполагаемых расходов на предметы роскоши, и налогом, который удерживается из предполагаемых расходов на предметы первой необходимости.
Однако при внедрении и этой концепции на практике возникают определенные проблемы, связанные прежде всего с тем, что нет строго научного подхода к измерению возможности того или иного лица платить налоги. Ясно только, что средний потребитель действует всегда рационально, т.е. в первую очередь тратит свои доходы на товары и услуги первой необходимости, лишь затем - на не столь важные блага.
Известно также, что при высокой ставке подоходного налога (выше 50%) резко снижается деловая активность фирм и населения в целом, что и пытались теоретически доказать американские экономисты во главе с профессором А. Лаффером.
Графически так называемый «эффект Лаффера» отображается кривой, которая показывает зависимость поступаемых в бюджет сумм налогов отставок подоходного налога (рис. 16.1).
На кривой Лаффера отмечают следующие критические точки:
- ставка налога равна нулю: поступлений в бюджет нет;
- ставка налога равна 100%: поступлений в бюджет также нет (в легальной экономике никто не работает, все уходят в «теневую экономику»);
- при всех остальных значениях r налогоплательщики будут платить налоги, а государство их получать;
- r в точке А: при определенном значении rа достигается максимум поступлений налогов в бюджет, а rb считается оптимальным уровнем ставки налога, Та - максимальная сумма налоговых поступлений в бюджет.
Если ставка налога будет увеличиваться по сравнению с ra , то произойдет не увеличение, а уменьшение суммы налоговых Поступлений в бюджет, т.е. при rb > ra, Тb < Тa, поскольку при больших ставках налога снижаются стимулы к трудовой и предпринимательской деятельности.
Итак, суть «эффекта Лаффера» заключается в следующем: если экономика находится справа от точки А (например в точке В), то уменьшение уровня налогообложения до оптимального (rа) в краткосрочный период приведет к временному сокращению налоговых поступлений в бюджет, а в долгосрочном периоде - к их увеличению, поскольку возрастут стимулы к трудовой и предпринимательской деятельности, произойдет переход из «теневой» в легальную экономику.
Иными словами, если ставки завышены, то подрываются стимулы к нововведениям, снижается экономическая активность, часть предпринимателей уходит в «теневую экономику». Конечно, трудно рассчитывать на то, что можно теоретически обосновать идеальную шкалу налогообложения. Она должна быть основательно откорректирована на практике. Немаловажное значение в оценке ее справедливости имеют национальные, культурные и психологические факторы. Американцы, например, считают, что при таких ставках налогов, как в Швеции и Дании, в США никто бы не стал работать в легальной экономике. Так, рост производственной активности в США после налоговой реформы 1986 г. в значительной степени был связан со снижением предельных ставок налогообложения.
Разработчики современной российской системы налогообложения исходили из того, что лучше иметь много источников пополнения бюджета со средней ставкой налога, чем один-два источника - с высокой. Этому учит и мировой опыт. Страны стремятся разнообразить пути пополнения казны, а диверсификация источников позволяет снижать ставки налогов. Что же реально получилось?
Во-первых, заметим, что наибольшая доля налоговых поступлений в консолидированный бюджет Российской Федерации приходится на налог на добавленную стоимость (НДС) и налог на прибыль юридических лиц, в то время как, например, в Австрии, Великобритании, Германии, США, Японии лидирующее положение в структуре доходов государственного бюджета занимает подоходный налог с физических лиц, во Франции - соответственно НДС и подоходный налог с физических лиц.
Во-вторых, сравним сами ставки налогов. Подоходный налог с юридических лиц (корпоративный налог) взимается по следующим ставкам: в большинстве стран (Дания, Италия, Испания, Франция, США и др.) основная ставка налога составляет 34%, в Великобритании - 35%, Бельгии - 43% , Германии - 50% (ставка налога на нераспределенную прибыль).
В России ставка налога на прибыль предприятий меняется в зависимости от сферы деятельности. Фирмы и организации, занимающиеся производственной деятельностью, платят, начиная с 1995 г. в федеральный бюджет налог на прибыль по ставке 13%. В регионах органы государственной власти могут самостоятельно устанавливать ставку налога на прибыль, зачисляемого в свои бюджеты, но не более 22% для предприятий и организаций и не более 30% для банков и страховых организаций (всего - 35-42%). Для фирм, занимающихся посреднической деятельностью, эти ставки выше, а по доходам от казино, видеотек и т.п. ставки могут доходить до 80% от прибыли.
В-третьих, если по размерам ставок налогов российские налоги приближены к общемировым, то по количеству самих налогов Россия «опережает» многие страны. (В настоящее время на территории России собирается свыше 50 налогов и сборов.) Такое количество налогов не всегда соответствует реальной экономической ситуации. Кроме того, растут расходы по их сбору, появляются условия для уклонения от уплаты налогов. С учетом того, что далеко не все население России является законопослушными гражданами, это приводит к росту недоимок по платежам в бюджет. Добавьте к этому исключительную сложность подсчета некоторых налогов (особенно НДС), постоянные изменения и дополнения в законодательной базе налогообложения, и станет ясно, что налоговая система России нуждается в совершенствовании. В связи с этим, по Указу Президента РФ на протяжении нескольких лет шла и продолжается работа по изменению бюджетного законодательства. Министерство финансов РФ готовит Налоговый кодекс - общий свод правил по налогообложению. С 1 января 1999 года вступила в действие первая часть Налогового кодекса, где изложено законодательство о налогах и сборах, система налогов и сборов в РФ, определены налогоплательщики и плательщики сборов, представительство в налоговых правоотношениях, налоговые органы РФ, их права и обязанности, органы налоговой полиции и их полномочия и т.д. Принята вторая часть Кодекса, где утверждены налоговые ставки, льготы и пр.
Основные налоги
Остановимся подробнее на анализе основных видов налогов в РФ.
Подоходные налоги. Практика подоходного налогообложения различает: валовой доход, вычеты и облагаемый доход. Валовой доход - это сумма доходов, полученных из различных источников. Законодательно, практически во всех странах, из валового дохода разрешает вычесть производственные, транспортные, командировочные и рекламные расходы. Кроме того, к вычетам относятся различные налоговые льготы: необлагаемый минимум, суммы пожертвований, льготы, например, для инвалидов, пенсионеров и т.п. Таким образом, облагаемый доход = валовой доход - вычеты.
В подоходном налогообложении различают подоходный налог с физических лиц и подоходный налог с юридических лиц.
Подоходный налог с физических лиц относится к прямым налогам с прогрессивной ставкой налогообложения. Прогрессия в личном налогообложении позволяет сглаживать неравенство в доходах в условиях рыночной экономики.
Рис. 16.2 в несколько преувеличенном виде показывает, в какой мере прогрессивные ставки налога могут повлиять на уменьшение неравенства в доходах.
Обратите внимание на то, как сужается площадь, отображающая неравенство в доходах: прогрессия в подоходном налогообложении перемещает линию неравномерного распределения доходов влево, ближе к линии равномерного распределения доходов (линия под углом в 45°).
Плательщиками подоходного налога с физических лиц в РФ являются физические лица, как имеющие, так и не имеющие постоянного местожительства в РФ (включая граждан иностранных государств).
Объектом налогообложения является совокупный доход, полученный в календарном году: у физических лиц, имеющих постоянное местожительство в РФ, от источников в РФ и за ее пределами, у физических лиц, не имеющих постоянного местожительства в РФ, от источников только в РФ.
При налогообложении учитывается весь совокупный доход, полученный как в денежной (в национальной российской или иностранной валюте), так и в натуральной форме. При этом доход в натуральной форме учитывается в составе совокупного дохода исходя из цен, сложившихся на рынке на соответствующие товары. В совокупный годовой доход в целях налогообложения включаются доходы, полученные по месту основной работы гражданина, на основе трудовых и приравненных к ним соглашений, на одном предприятии, включая работы, выполненные по совместительству, а также по отдельным гражданско-правовым договорам. При этом учитываются все выплаты: заработная плата, премии, подарки, вознаграждения, бесплатное питание, льготные проездные билеты, оплата коммунально-бытовых услуг и т.п.
Подоходный налог с юридических лиц - налог на прибыль (доход) фирм (предприятий). Уровень ставок по этому прямому налогу, механизм его функционирования в РФ примерно соответствует аналогичным налогам в других странах. Вместе с тем, система функционирования этого налога отличается рядом особенностей, связанных с российской спецификой.
Плательщиками налога являются все юридические лица, но также и филиалы фирм, предприятий и организаций, имеющие отдельный счет и баланс.
Объектом налогообложения является их валовая прибыль, представляющая собой сумму прибыли от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества и доходов от внереализационной деятельности, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
В России ставка налога на прибыль предприятий меняется в зависимости от сферы деятельности. Предприятия и организации, занимающиеся производственной деятельностью, платят начиная с 1994 года в федеральный бюджет налог на прибыль по ставке 13%. В регионах органы государственной власти могут самостоятельно устанавливать ставку налога на прибыль, зачисляемого в свои бюджеты, но не более 22% для предприятий и организаций и не более 30% для банков и страховых организаций (всего - 35-42%). Для фирм, занимающихся посреднической деятельностью, эти ставки выше, а по доходам от казино, видиотек и т.п. ставки могут доходить до 80% от прибыли.
Другой по значимости вид налога, применяемый в большинстве стран с рыночной экономикой, - это налог на добавленную стоимость (НДС). В среднем ставки этого налога по отдельным странам не превышают 25%.
НДС охватывает практически все виды товаров и услуг, поэтому при относительно низких ставках пополняет казну лучше других видов налогов. Кроме того, НДС позволяет гибко балансировать бюджетные расходы и доходы при инфляционном росте цен, их либерализации.
НДС имеет преимущества как для государства, так и для налогоплательщиков: от него труднее уклониться, с ним связано меньше экономических нарушений, он повышает заинтересованность в росте доходов, а для налогоплательщиков, кроме того, предпочтительнее налогообложение расходов, а не доходов.
Для России этот налог является «новым» налогом, так как он был введен с 1 января 1992 г., хотя более чем в 40 странах, в том числе и в 17 европейских, он используется уже более 30 лет.
В чем же суть налога на добавленную стоимость?
НДС представляет собой изъятие в бюджет части прироста стоимости, созданной в процессе производства товаров, работ и услуг, и вносится в бюджет по мере их реализации. Налог взимается с разницы между отпускной ценой и издержками производства до данной стадии движения товаров, т.е. фактически на каждой технологической стадии движения товара к потребителю.
НДС - показательный пример того, как может осуществляться перераспределение налогового бремени: субъект налога и носитель налога не совпадают. Налогоплательщик по закону (субъект налога) стремится к тому, чтобы переложить налог либо «вперед» - на покупателей своих товаров и услуг, повышая цену этих товаров и услуг в соответствии с размером налога, либо «назад» - на лиц, у которых он сам покупает товары и услуги, уплачивая им меньше, т.е. столько, сколько он заплатил бы, если бы налога не существовало.
Фактически НДС - это налог на потребителей, поскольку в условиях свободных цен ничто не мешает продавцам товаров и услуг компенсировать налоговые потери за счет роста цен. Фирмы являются здесь лишь своего рода сборщиками налогов.
Еще одной особенностью НДС является то, что это внутренний налог - при вывозе товаров за границу его величина должна компенсироваться покупателю.
С 01.01.92 до 31.12.92 г. НДС в России взимался по ставке 28% к облагаемому обороту по товарам (работам, услугам), реализуемым по свободным ценам и тарифам, а также по продукции топливно-энергетического комплекса и услугам производственно-технического назначения, а по товарам, реализуемым по государственным регулируемым ценам и тарифам, по ставке 21,88% (производная от 28%). Специалисты считали эти ставки исключительно высокими и предсказывали их снижение вследствие ценового шока и сокращения производства.
С 1 января 1993 г. ставки были снижены. До 10% была снижена ставка налога на все продовольственные товары и отдельные товары детского ассортимента. Некоторые товары и услуги НДС не облагаются, например услуги городского пассажирского транспорта, товары, экспортируемые за пределы РФ и т.д. По остальным товарам, а также по выполняемым работам и услугам действует ставка НДС в размере 20%.
Акцизы. Новым элементом налоговой системы РФ, наряду с налогом на добавленную стоимость, являются акцизы. Как и другие косвенные налоги, акцизы включаются в цену товара и оплачиваются покупателем данного товара. Однако диапазон действия акцизов невелик - это в основном избранные товары, поэтому у потребителя появляется возможность переориентации на замещающие товары и таким образом «ухода» от уплаты этих налогов. В России к подакцизным товарам относятся винно-водочные изделия, пиво, табачные изделия, легковые автомашины, ювелирные изделия, меха, изделия из натуральной кожи и т.д.
С помощью акцизов в государственный бюджет изымается часть стоимости (цены) товара, которая не отражает ни эффективности его производства, ни потребительских свойств, а является следствием особых условий его производства и реализации. Если бы эта часть цены не изымалась в бюджет, то фирмы-изготовители соответствующей продукции получали бы незаслуженно высокую прибыль. Это относится к легковым автомобилям, табачным и ликероводочным изделиям и другим подакцизным товарам.
Ставки акцизов устанавливаются в процентах по отношению к свободным отпускным ценам, включающим издержки производства, прибыль и сумму акциза. При этом ставки рассчитаны таким образом, чтобы после изъятия акциза оставшаяся в цене прибыль обеспечивала нормально работающему предприятию рентабельность 25% и более. С учетом этого ставки акцизов дифференцированы от 10 до 90%.
Налог на имущество юридических лиц. Плательщиками налога являются юридические лица, включая банки и кредитные учреждения, филиалы, в том числе с иностранными инвестициями.
Объектом налогообложения являются основные средства (включая долгосрочно арендуемые с правом последующего выкупа), нематериальные активы, запасы и затраты в стоимостном выражении, находящиеся на балансе.
Мы живем в сегодняшнем дне и стремимся к уменьшению налогового бремени. Как этого добиться? Законным способом является внимательное изучение имеющихся льгот по налогообложению.
Российским законодательством установлено множество самых разнообразных льгот для различных категорий населения. Предусмотрены следующие виды льгот:
- необлагаемый минимум объекта налогообложения (например, необлагаемый минимум при подоходном налоге с физических лиц);
- изъятие из обложения отдельных элементов объекта налогообложения (например, акцизами не облагаются подакцизные товары, экспортируемые за пределы РФ, кроме экспорта в страны СНГ; или существует целый ряд доходов, которые не включаются в совокупный годовой доход);
- освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков (так, существует определенная законом категория населения, которая освобождена от уплаты налогов на имущество физических лиц и земельного налога);
- понижение налоговых ставок (например, ставки налога на прибыль юридических лиц понижаются на 50%, если из общего числа их работников инвалиды составляют не менее 50%) либо инвалиды и (или) пенсионеры - не менее 70%;
- вычет из налогового оклада, т.е. из налоговых платежей за расчетный период (так, законом установлены граждане, для которых определено, что их совокупный годовой доход, полученный в налогооблагаемом периоде, при расчете подоходного налога уменьшается на сумму дохода, не превышающего за каждый полный месяц, в течение которого получен доход, трех - или пятикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда);
- целевые налоговые льготы (обычно в пределах суммы налоговых поступлений в региональный бюджет) могут предоставляться любому юридическому лицу органами исполнительной власти субъекта РФ на взаимовыгодной основе;
- налоговый кредит (отсрочки взимания налогов) предоставляется на условиях срочности, платности и возвратности по договору между юридическим лицом и региональным налоговым органом. Этот кредит носит инвестиционный характер, т.е. призван стимулировать инвестиционные и инновационные затраты;
- прочие налоговые льготы.
Предельный размер ставки по данному налогу не может превышать 2% . Конкретные же ставки определяются в зависимости от видов деятельности и устанавливаются органами власти субъектов федерации. Устанавливать ставку для отдельных фирм не разрешено. Если субъекты федерации не приняли специального решения об уровне ставки, то она берется 2%. Но практика показывает, что в большинстве территорий ставка установлена меньше 2% (в Москве - 1,5%).
Как отмечалось выше, разработчики налоговой системы в России пошли по пути введения большого количества разнообразных налогов. Так, в соответствии со специальными законами облагаются налогом доходы кредитных организаций, доходы от страховой деятельности, от эмиссии и продажи ценных бумаг. Существуют специальные отчисления во внебюджетные фонды. Особый порядок действует по отчислениям в дорожные фонды. Существует налог на наследования и дарения и целая гамма местных налогов (курортный сбор, налог на рекламу, целевой сбор на содержание милиции и объектов жилищно-социальной сферы, налог на перепродажу автомобилей, различные регистрационные сборы и т.п.).
© uchebnik-online.com